Постачальник не реєструє податкову накладну: як захистити свої інтереси
Для кожного покупця зареєстрована податкова накладна (ПН) має ключове значення, адже саме вона дає право включити суму ПДВ до податкового кредиту й зменшити податкові зобов’язання.
Проблема в тому, що всі дії зі складання та реєстрації ПН здійснює постачальник. Тож покупець не може самостійно вплинути на цей процес, але може заздалегідь передбачити ризики й застрахувати себе від можливих збитків.
Щоб мінімізувати ризики втрати податкового кредиту, підприємства дедалі частіше вносять до господарських договорів спеціальні застереження щодо обов’язку постачальника зареєструвати податкову накладну. На практиці використовують три основні варіанти:
1. Умова про оплату 20 % вартості товару лише після реєстрації ПН;
2. Договірний штраф за нереєстрацію ПН;
3. Вимога про відшкодування збитків у сумі втраченого ПДВ.
Розглянемо кожен із них докладніше — з урахуванням актуальної судової практики.
1. Оплата 20 % вартості товару після реєстрації ПН
Найпростіший і найпоширеніший варіант — передбачити у договорі, що 80 % вартості товару сплачується після поставки, а решта 20 % (фактично це сума ПДВ) — після реєстрації податкової накладної продавцем. Така умова стимулює продавця дотримуватися строків реєстрації.
Суди зазвичай позитивно ставляться до таких положень, визнаючи принцип свободи договору. Наприклад, у постанові Верховного Суду від 04.03.2020 у справі № 914/883/19 вказано, що «сторони вільно, самостійно, на власний розсуд, тобто за волевиявленням обох сторін, у пункті 4.2. договору погодили, що розрахунок за послуги проводиться шляхом оплати замовником наданого виконавцем рахунку протягом 30 банківських днів з моменту підписання сторонами "Акту …", але не раніше реєстрації податкової накладної. Аналогічна правова позиція міститься в постанові Верховного Суду від 04.03.2020 по справі N 914/883/19».
Водночас існують і рішення з протилежною позицією. Так, у постанові ВС від 22.09.2021 у справі № 910/2077/20 зазначено, що Акти цивільного законодавства не передбачають обов'язку виконавця з надання послуг такої обов'язкової умови для отримання оплати за надані послуги як реєстрація податкової накладної, з актів цивільного законодавства підставою для оплати послуг є факт їх надання (встановлений у передбаченому порядку).
Подібну позицію висловлено й у постанові Центрального апеляційного господарського суду від 14.06.2021 № 904/5628/19, де суд зазначив, що порушення порядку реєстрації ПН — це податкове, а не господарське правопорушення. Тому невиконання такого обов’язку не звільняє покупця від оплати.
Отже, умову про оплату після реєстрації ПН загалом доцільно включати, але варто чітко прописати її у договорі та додатково зазначити в розділі «Права й обов’язки постачальника», що він зобов’язаний реєструвати ПН відповідно до вимог ПКУ.
Але варто розуміти, що не завжди незареєстрована податкова накладна – це вина продавця. Якщо ПН заблокована через дії ДПС, а постачальник довів, що вжив усіх заходів для її реєстрації (подав пояснення, оскаржив блокування в адміністративному / судовому порядку), суд може стати на його бік і зобов’язати покупця оплатити залишок 20 % (або ще й додатково штрафні санкції за прострочення оплати, якщо вони були передбачені в договорі).
Тому ризики та порядок дій в кожному окремому випадку потрібно оцінювати індивідуально.
2. Штраф за нереєстрацію ПН — чому не працює
Деякі підприємства прописують в договорі штраф за нереєстрацію податкової накладної у розмірі втраченого податкового кредиту, або в іншій сумі.
Проте цей варіант на практиці не працює, адже суди відмовляють у стягненні такого штрафу.
Причина проста: штраф як господарська санкція може застосовуватись лише за порушення господарського зобов’язання, а не податкового обов’язку.
Суди вважають, що нереєстрація ПН протягом установленого строку не є порушенням правил господарської діяльності. Це дії, регламентовані податковим законодавством. Тобто стягнути такий штраф з продавця не можна.
На це прямо вказала Велика Палата Верховного Суду у постанові від 05.06.2019 у справі № 908/1568/18.
Водночас суд наголосив, що належним способом захисту прав покупця який втратив право на податковий кредит внаслідок порушення продавцем товару вимог щодо належної реєстрації податкових накладних, може бути звернення до контрагента з позовом про відшкодування збитків, завданих внаслідок порушення обов'язку за договором щодо складення та реєстрації податкових накладних.
3. Відшкодування збитків — реальний і дієвий механізм
Суди лояльно ставляться до відшкодування збитків та відзначають, що хоча обов’язок продавця зареєструвати ПН є обов’язком платника в публічно-правових відносинах (а не обов’язком перед покупцем), невиконання такого обов’язку може завдати шкоди (збитків) покупцеві (постанови ВС від 02.05.2024 у справі № 910/155/23, від 31.01.2023 у справі № 904/72/22).
(1) Чи прописувати в договорі?
Загалом, про відшкодування збитків в договорі прописувати не обов'язково, тому що загальні засади відшкодування збитків встановлені в Цивільному кодексі (а раніше, коли був чинний Господарський кодекс – були прописані і в ньому).
Проте, ми все-одно рекомендуємо включити відповідний пункт в договір, зайвим це точно не буде. Оскільки при розгляді справ суди посилаються як на положення закону, так і на умови договору, в якому прописаний окремий пункт про обов’язок відшкодування збитків продавцем.
(2) Елементи складу правопорушення
Для успішного стягнення збитків мають бути всі чотири елементи складу господарського правопорушення:
1. Протиправна поведінка, або бездіяльність особи, тобто порушення зобов’язання. В даному випадку вона виражається в тому, що постачальник не зареєстрував ПН.
2. Наявність збитків — покупець втратив право на податковий кредит і сплатив завищений ПДВ, тож в такому випадку збиток очевидний.
3. Причинно-наслідковий зв’язок між діями постачальника та збитками.
4. Вина — тут вже суд буде оцінювати всі обставини, через які ПН не була зареєстрована. Наприклад, якщо постачальник просто з недбалості не подає ПН на реєстрацію, то його вина незаперечна. Але ж якщо ПН заблокували, - в такому випадку суд буде досліджувати, чи вжив постачальних всіх необхідних заходів, щоб її розблокувати (чи подав пояснення для реєстрації, чи оскаржував блокування в адміністративному, а потім судовому порядку).
(3) Докази
Раніше суди відмовляли в позовах про відшкодування збитків, мотивуючи рішення тим, шо факт вчинення продавцем податкового правопорушення може бути підтверджений лише матеріалами податкової перевірки (актом або рішенням податкової).
Наразі ж факт відсутності реєстрації податкових накладних у ЄРПН через нездійснення контрагентом за договором відповідних дій або через відмову податкового органу у їх реєстрації суди вважають достатнім доказом протиправної поведінки відповідача, порушення ним господарського зобов'язання - наданої ним гарантії того, що контрагент за договором матиме право на користування податковим кредитом у розмірі суми ПДВ, який визначено договором у складі ціни (наприклад, постанова Верховного Суду від 07.06.2023 у справі N 916/334/22).
Отже, відсутність реєстрації податкової накладної в ЄРПН, внаслідок чого один контрагент був позбавлений права включити суми ПДВ до складу податкового кредиту та, відповідно, скористатися правом на зменшення податкового зобов'язання, власне і є протиправною поведінкою іншого контрагента.
Проте все одно, для збільшення шансів на успіх в суді, бажано підготувати й додаткові докази бездіяльності постачальника – в кожній окремі справі в залежності від обставин, обсяг доказів буде різний.
(4) Строк 365 днів
На реєстрацію ПН, та на відображення ПК - відведено 365 днів (п. 198.6 ПКУ).
Тому, якщо 365 днів не минуло, формально постачальник ще має можливість зареєструвати ПН, і покупець, нехай із простроченням, але все-таки ще зможе взяти ПДВ до складу податкового кредиту. В такому випадку, звернення до суду до спливу 365 днів може бути передчасним.
Тому доцільно звертатися до суду після спливу цього строку, коли право на податковий кредит остаточно втрачено.
Втрата права на податковий кредит через недбале ставлення постачальника — поширена, але цілком вирішувана проблема.
Щоб захистити свій бізнес:
- передбачайте у договорах умову про оплату після реєстрації ПН або
- положення про відшкодування збитків (уникаючи неефективних штрафних санкцій).
Наші юристи допоможуть проаналізувати Вашу конкретну ситуацію (оцінити ризики, порядок дій та обрати ефективний спосіб захисту від бездіяльності постачальника) або представити Ваші інтереси в суді за позовом про відшкодування збитків.
Звертайтесь за консультацією — допоможемо захистити Ваш податковий кредит і уникнути фінансових втрат.