Чи повинен ФОП показувати в 4ДФ виплати на користь іншого ФОП?
1. Позиція ДПС
На думку ДПС України всі суб'єкти господарювання – і юридичні особи, і ФОП – при виплаті доходів на користь ФОП повинні відображати ці відомості у Додатку № 4ДФ.
Головний аргумент податківців зводиться до того, що оскільки в довіднику ознак доходів є ознака «157» «Дохід, виплачений самозайнятій особі (підпункт 165.1.36 пункту 165.1 статті 165, статті 177 та 178 розділу IV Кодексу)», тому потрібно показувати його в 4ДФ.
Проте, ознака доходу не є вимогою/нормою чинного законодавства.
Податкова вважає, що податковий агент, здійснюючі виплати на користь ФОП, повинен відповідно до п.п. «б» п. 176.2 подавати податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (https://zir.tax.gov.ua/main/bz/view/?src=ques&id=26960).
Дохід необхідно відображати в звітності за ознакою «157» (https://zir.tax.gov.ua/main/bz/view/?src=ques&id=37565).
2. Норми податкового законодавства
2.1. На кого поширюється обов’язок подавати податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку?
Платники податків, у тому числі податкові агенти, платники єдиного внеску, зобов’язані подавати контролюючим органам у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, з розбивкою по місяцях звітного кварталу (п. 51.1 ПКУ).
Особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску зобов'язані подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (з розбивкою по місяцях звітного кварталу), до контролюючого органу за основним місцем обліку. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку - фізичній особі податковим агентом, платником єдиного внеску протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності із зазначених питань не допускається (абз. «б» п. 176.2 ПКУ).
Отже, обов’язок з подання податкового розрахунку поширюється на податкових агентів.
2.2. Чи буде ФОП-платник іншому ФОПу (одержувачу коштів) – податковим агентом?
Вважаємо, що ФОП, який здійснює виплату на користь іншого ФОП (єдиноподатника або загальносистемника) – НЕ буде вважатись його податковим агентом.
Самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою - підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності (п. 14.1.226 ПКУ).
Податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу (податок на доходи фізичних осіб), до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу (п. 14.1.180 ПКУ).
Податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов'язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків (п. 18.1 ПКУ).
НЕ включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку дохід фізичної особи - підприємця, з якого сплачується єдиний податок згідно із спрощеною системою оподаткування (п. 165.1.36 ПКУ).
Тобто, коли ФОП здійснює виплату на користь іншого ФОПа, що знаходиться на спрощеній системі, то п. 165.1.36 каже, що з такого доходу ПДФО не утримується, тому що фізична особа на спрощеній системі (отримувач доходу) самостійно декларує і сплачує єдиний податок.
Доходи фізичної особи - платника єдиного податку, отримані в результаті провадження господарської діяльності та оподатковані згідно з цією главою, НЕ включаються до складу загального річного оподатковуваного доходу фізичної особи, визначеного відповідно до розділу IV цього Кодексу (п. 292.9 ПКУ).
Платники єдиного податку звільняються від обов'язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з податку на доходи фізичних осіб у частині доходів (об'єкта оподаткування), що отримані в результаті господарської діяльності платника єдиного податку першої - четвертої групи (фізичної особи) та оподатковані згідно з цією главою (п. 297.1. ПКУ).
Тобто, підприємницький дохід, отриманий єдиноподатником не оподатковується податком з доходів фізичних осіб, а значить і військовим збором.
Якщо ж виплата здійснюється ФОПу загальносистемнику, то п. 177.8 ПКУ говорить про те, що якщо таким ФОП надано копію документа, який підтверджує її держреєстрацію відповідно як суб'єкта підприємницької діяльності, то ПДФО не утримується. Якщо ж мова йде про самозайняту особу (нотаріус, приватний виконавець і так далі), то в п. 178.5 зазначено, що якщо фізичною особою надано копію довідки про взяття її на податковий облік, як фізичної особи, тоді податок з доходів фізосіб не утримується.
2.3. Які документи повинен надати ФОП-отримувач коштів для ненарахування ПДФО та ВЗ
— ФОП на загальній системі оподаткування повинен надати копію витягу або виписки з ЄДР (п. 177.8 ПКУ; 104.12 БЗ);
— ФОП на єдиному податку груп 1-3 — копію витягу з реєстру платників єдиного податку (107.05 БЗ);
— фізособа, яка провадить незалежну професійну діяльність (наприклад, нотаріус, адвокат), — копію форми № 34-ОПП (105.06 БЗ).
І хоча зараз всю необхідну інформацію можна знайти у відкритих реєстрах, обережним платникам радимо запитувати у контрагентів-ФОПів копії документів, або хоча б для себе робити витяги (або скріншоти) з офіційних реєстрів на дату перерахування коштів ФОПам.
2.4. Яка відповідальність за те, що не показали в 4ДФ виплату ФОПу?
Неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не в повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми, нараховані (виплачені) фізичним особам за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов'язань платника податку та/або до зміни платника податку, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень (або 2040 гривень за повторне протягом року порушення) (п. 119.1 ПКУ).
Якщо податківці в ході перевірки виявлять що 4ДФ не подавали за декілька періодів – це не вважається повторністю та штраф застосують як за одне порушення в розмірі 1020 грн.
Разом з тим, як вбачається зі змісту ст. 119.1 ПКУ, штраф застосовується лише в тому випадку, якщо помилка (в даному випадку будемо вважати що невідображення в 4 ДФ це помилка) – призвела до зменшення/збільшення податкових зобов'язань!
Як правило, не відображення не призводить до нарахування, заниження чи завищення, податкового зобов'язання, тому застосування податківцями штрафу – буде необґрунтованим.
2.5. Коли виплати на користь ФОПів показувати в 4ДФ?
В тому випадку, коли виплата на користь ФОП здійснюється поза межами його видів діяльності, що зазначені в ЄДР. Тобто тоді, коли ФОПу виплачується «непідприємницький» дохід, як звичайній фізичній особі.
Тоді, ФОП, що виплачує такий дохід, буде виступати податковим агентом ФОПа-отримувача коштів, та зобов'язаний буде нарахувати, утримати та сплатити ПДФО та ВЗ, відобразивши це у звітності № 4ДФ.
3. Судова практика
Суди дотримуються аналогічної думки, що підприємство (те ж саме можна сказати і про ФОП), що виплачує/надає дохід фізособі-підприємцеві, не є його податковим агентом.
Постанова ВС від 28.09.2021 у справі № 809/4194/15:
- податковим агентом визнається особа, яка не лише виплачує дохід фізичній особі, але й нараховує, утримує та сплачує податок до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі.
- разом з тим, відповідно до пункту 177.8 ПКУ під час нарахування (виплати) фізичній особі - підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб`єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи у джерела виплати, якщо фізичною особою - підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб`єкта підприємницької діяльності.
- таким чином, самозайнята особа є податковим агентом у відношенні до фізичної особи-підприємця і відповідно, повинна подавати звіт за формою № 1-ДФ лише у випадку, коли самозайнята особа виплачує дохід фізичній особі-підприємцю, та нараховує, утримує і сплачує податок до бюджету з цього доходу.
Постанова ВС від 06.04.2021 у справі № 809/942/17:
- суди дійшли правильного висновку, у вказаних правовідносин не встановлено порушень, визначених пунктом 119.2 статті 119 ПК України, оскільки критерієм застосування даної норми є наявність факту зменшення та/або збільшення податкових зобов'язань платника податку та/або до зміни платника податку.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 13.03.2024 у справі № 380/7092/23:
- при виплаті доходів фізичним особам-підприємцям позивач не був податковим агентом та звільнявся від обов'язку утримувати та сплачувати до бюджету податок на доходи фізичних осіб з суми таких виплат. Відтак, висновок відповідача про необхідність подання позивачем податкових розрахунків сум доходів, виплачених на користь фізичних осіб, суд вважає необґрунтованим.
ВИСНОВКИ:
1. Вважаємо, що Податковий кодекс України не містить вимог та, відповідно, обов’язків для ФОПів, які виплачують дохід на користь інших ФОП в межах їх підприємницької діяльності – відображати його в додатку № 4ДФ, оскільки:
- наявність ознаки «157» у довіднику ознак не означає обов'язку подання інформації, за відсутності прямої норми в ПКУ;
- той хто виплачує ФОПу дохід не є його податковим агентом, оскільки саме ФОП зобов'язаний, згідно ПКУ, задекларувати цей дохід і сплатити податок;
- якщо ФОП отримувач є платником єдиного податку, він не є платником ПДФО і будь-який обов'язок щодо сплати ПДФО в рамках цієї суми не виникає;
- не відображення в 4ДФ не призводить до нарахування, заниження чи завищення, податкового зобов'язання, тому штраф за ст. 119.1 ПКУ не може бути застосований.
2. ФОПи, які не хочуть сперечатися з податковою можуть відображати розмір виплаченого доходу на користь іншого ФОП у Додатку № 4ДФ. Такий дохід відображається в звітності з кодом ознаки «157».
3. Якщо на користь ФОПа виплачується «непідприємницький» дохід, – виплати необхідно відображати в Додатку № 4ДФ.